Основания уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и(или) других обязательных платежей в бюджет организаций

Ещё со времен возникновения частной собственности и предпринимательства существует такое понятие как налог. Поступления от налогов и сборов формируют бюджет государства и в зависимости от нужд, идут на социальные, культурные, правоохранительные цели. Те. без налогов и сборов, невозможно существование государства и именно поэтому так важно правильное и целесообразная правоприменительная практика в сфере налогообложения. Статья 35 Конституции Республики Казахстан гласит «Уплата законно установленных налогов, сборов и иных обязательных платежей является долгом и обязанностью каждого». .

Наличие Конституционной нормы обязывающей уплачивать законно установленные налоги указывает на особую важность данного института. Неисполнение данной обязанности влечет уголовную либо административную ответственность. Уголовный Кодекс Республики Казахстан предусматривает ответственность физических и юридических лиц за уклонение от уплаты налогов и сборов, однако сложность в понимании основ налогообложения и самого состава преступления зачастую приводит к «юридическим ошибкам». Нередки случаи, когда действия, совершенные по неосторожности, квалифицируются как уклонение от уплаты налогов. Поэтому велика ответственность правоприменяющих органов, в столь деликатном вопросе. Особый практический интерес представляет именно уклонение от уплаты налогов с организаций, т.к. именно они в основном совершают указанные деяния. Физическое лицо, за редким исключением, может уклониться от начисляемых ему налогов. Поэтому в данной статье исследуется именно уклонение от уплаты налогов с организаций.

Для правильного понимания оснований наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций, необходимо знать и понимать не только основы налогообложения и виды налогов и сборов, но и основные признаки состава преступления. В соответствии со СТ.222 УК РК, уголовная ответственность наступает в случае уклонения от уплаты налога и(или) других обязательных платежей в бюджет с организаций, совершенного путем непредставления декларации, когда подача декларации является обязательной, либо внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и(или) расходах, путем сокрытия других объектов налогообложения и(или) других обязательных платежей, если это деяние повлекло неуплату налога и(или) обязательных платежей в крупном размере. Крупным размером признается сумма неуплаченного налога и(или) обязательного платежа в бюджет, превышающая 2000 МРП. Данная статья предусматривает уголовную ответственность за уклонение от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет, а квалифицирующие признаки, указанные в диспозиции статьи, относимы в основном именно к налогам.

В п.34ст.12 НК РК дается следующее определение: налоги — это законодательно установленные государством в одностороннем порядке обязательные денежные платежи в бюджет, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом, про изводимые в определенных размерах, носящие безвозвратный и безвозмездный характер. В этой связи, не лишним будет упомянуть об установленных Налоговым Кодексом налогов.

Список их на сегодняшний день таков: 1. Корпоративный подоходный налог; 2. Индивидуальный подоходный налог; З. Налог на добавленную стоимость; 4. Акцизы; 5. Рентный налог на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат; 6. Налоги и специальные платежи недропользователей; 7. Социальный налог; 8. Земельный налог; 9. Налог на транспортные средства; I. Налог на имущество; II. Налог на игорный бизнес;

1.2.Фиксированный налог. Объектами обложения по налогам являются (приводятся объекты, применительно к организациям): 1 Ло корпоративному подоходному налогу: а) налогооблагаемый доход; б) доход, облагаемый у источника выплаты; в) чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение (ст.82 НК).

2 Ло налогу на добавленную стоимость – а) облагаемый оборот; б) облагаемый импорт (ст. 229 НК).

З. По акцизам: а) операции, осуществляемые плательщиками акциза, с произведенными (или) добытыми, и (или) разлитыми им подакцизными товарами; б) оптовая и розничная реализация бензина и дизельного топлива (за исключением авиационного); в) реализация конкурсной массы, конфискованных и(или) бесхозяйных, перешедших по праву наследования к государству и безвозмездно переданных в собственность государства подакцизных товаров; г) порча, утрата подакцизных товаров (ст.281 НК)

4 Ло рентному налогу- объем сырой нефти, газового конденсата, угля, реализуемый на экспорт. 5. Налоги и специальные платежи недропользователей - а)подписной бонус; б)бонус коммерческого обнаружения; в )платеж по возмещению исторических затрат; г )налог на добычу полезных ископаемых; д)налог на сверхприбыль (ст.ЗО7 НК РК)

6. По социальному налогу — расходы работодателя , выплачиваемые работникам в виде доходов. 7. По земельному налогу — земельный участок (ст.З75 НК РК). 8. По налогу на транспортные средства — транспортные средства, за исключением прицепов, подлежащие государственной регистрации и(или) состоящие на учете в Республике Казахстан (ст.366 НК РК). 9. По налогу на имущество юридических лиц — основные средства и нематериальные активы (ст.З96 НК РК). 10. По налогу на игорный бизнес — а)игровой стол; б) игровой автомат; в)касса тотализатора; г)электронная касса тотализатора; д) касса букмекерской конторы; е)электронная касса букмекерской конторы (ст.412 НК РК). 11. По фиксированному налогу – а) игровой автомат без выигрыша, предназначенный для проведения игры с одним игроком; б) игровой автомат без выигрыша, предназначенный для проведения игры с участием более одного игрока; в) персональный компьютер, используемый для проведения игры; г) игровая дорожка; д) карт; е) бильярдный стол (ст.421 НК РК). Именно за уклонение от уплаты данных налогов (т.е. манипуляции с вышеуказанными объектами налогообложения) установлена уголовная ответственность. И поскольку, как указывалось выше, средства от налогообложения, поступают в бюджет государства, должен согласиться с общепринятым мнением о том, что объектом преступления являются общественные отношения по поводу осуществления основанной на законе финансовой деятельности государства. Практика показывает, что наиболее распространенными объектами уклонения от уплаты налогов юридических лиц являются корпоративный подоходный налог и налог на добавленную стоимость (т.к. они являются самыми объемными). Однако, имеют место случаи уклонения и от уплаты иных налогов. При этом следует помнить, что уголовная ответственность наступает не за неуплату налога, а за уклонение от уплаты, а сами действия по уклонению должны быть выражены в следующем (объективная сторона): l. Непредставление декларации, когда подача декларации является обязательной; II. Внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и(или) расходах; III. Сокрытие других объектов налогообложения и(или) других обязательных платежей;

Само по себе непредоставление декларации не образует состав преступления, в данном случае, имеется в виду такое непредоставлениедекларации, которое в итоге привело к неуплате налогов. Т.е. должна существовать взаимосвязь между не предоставлением декларации, когда её предоставление является обязательным, и последствием получением за счет этого возможности уклониться от уплаты налога, попросту говоря его неуплатой. Например, подача декларации по корпоративному подоходному налогу является обязательной и она подается не позднее 31. марта года, следующего за отчетным налоговым периодом (ст.149 НК РК). Но бывают случаи, когда вследствие халатности ответственного лица, либо его отсутствия длительное время, она не подается, да и налог так же оплачивается. В таком случае отсутствует состав преступления, т.к. изначально отсутствует умысел на уклонение от уплаты налогов, а наличие прямого умысла обязательно. По моему мнению, необходимо тщательно определять в каждом конкретном случае, имеется умысел или неосторожность. Не предоставление декларации — довольно редкий способ уклонения, т.к. в любом случае преступные действия выявляются и его использование, в итоге не приносит желаемого результата.

Самым же распространенным способом уклониться от уплаты налогов, было и остается внесение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах. Речь в данном случае может идти только о корпоративном подоходном налоге, т.к. только при исчислении указанного налога учитываются доходы и расходы предприятия. Заведомо искаженными считаются специально измененные и ставшие фактически неверными данные о величине доходов, расходов и льгот, учитываемых при исчислении налогов.

В этой связи хочется вкратце дать понятие корпоративного подоходного налога. Как уже указывалось выше, объектами по корпоративному подоходному налогу являются налогооблагаемый доход, доход, облагаемый у источника выплаты, чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение. Налогооблагаемый доход определяется как разница между совокупным годовым доходом с учетом корректировок, предусмотренных ст.99 настоящего Кодекса, и вычетами…(ст.83 НКРК).

В совокупный годовой доход включаются все виды доходов налогоплательщика (валовый доход). Прежде всего — это доходы от реализации товаров (работ, услуг). В состав совокупного годового дохода налогоплательщика так же входят: доходы от сдачи в аренду имущества, доходы от списания обязательств, дивиденды, вознаграждения, выигрыши и т.д.

При исчислении налогооблагаемого дохода, выступающего в качестве предмета корпоративного подоходного налога, из совокупного годового дохода производятся вычеты. В соответствии со СТ.100 НК РК: расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету…

К вычетам относятся такие расходы как выплата заработной платы, оплата приобретенного сырья и т.д.. Т.е. вычеты — это те расходы налогоплательщика, которые направлены на производство реализуемого им продукта (товара, работы, услуги).

Таким образом, налогооблагаемая база определяется путем вычитания из валового дохода предприятия, расходов по осуществлению его деятельности. В связи с этим, предприятия, «нуждающиеся» в уменьшении налогового бремени либо уменьшают доходную часть, либо увеличивают расходную.

Например, предприятие «А» получило доход в размере 1 00 000 000 тенге. Для того, чтобы уменьшить налогооблагаемую базу, руководитель предприятия, заключает ряд «фиктивных сделок» с другими коммерческими организациями, в результате чего увеличиваются суммы, подлежащие вычету при определении налогооблагаемого дохода. Для того, чтобы «закрепить» полученные результаты, руководитель предприятия в установленный срок (до 31 марта) предоставляет в налоговые органы декларацию по корпоративному подоходному налогу, а так же, составленную в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства, годовую финансовую отчетность, в которых указанные «фиктивные» цифры получают отражение. С этого момента, преступление считается оконченным. Бывает и так, то же самое предприятие, совершает те же действия без заключения «фиктивных сделок) и предоставляет налоговую отчетность, не имея подтверждения в первичных бухгалтерских документах. Но это довольно «грубый» и «примитивный» способ уйти от налогов и настоящее время почти не встречающийся на практике. Сокрытие других объектов налогообложения и иных обязательных платежей как способ уклонения от уплаты налога наименее распространен. Наряду с корпоративным подоходным налогом и налогом на добавленную стоимость в данном случае, объектом уклонения может выступать земельный налог, налог на транспортные средства, налог на имущества, налог на игорный бизнес.

Например, игорное заведение казино «Проигрыш», при вводе в эксплуатацию и в дальнейшем уплачивало установленные стА13 НК РК за пять игорных столов по 830 МРП. Фактически, в данном заведении использовалось и приносило прибыль десять игорных столов. Следовательно, администрация игорного заведения скрыло от налогообложения пять игорных столов, что повлекло неуплату налога в размере 4 150 МРП. Кроме того, сокрытие объекта налогообложения может выражаться в неуведомлении налоговых органов о наличии объектов налогообложения, не постановке на учет имущества, занижение его стоимости и размеров и Т.д.

Наряду с этим сокрытием может признаваться не отражение результатов предпринимательской деятельности в документах налогового и бухгалтерского учета. Например, тоо «Х», занимающееся реализацией строительных материалов, реализовало указанный товар гражданину «Р» за 50 000 000 тенге, при этом предмет реализации, а так же вырученные денежные средства не получили отражения в бухгалтерских документах тоо. В результате, тоо «Х», скрыло от налогообложения 50 000 000 тенге. Рассматривая состав преступления, предусмотренный ст.222, необходимо обратить внимание на то, что уголовная ответственность не наступает в любом случае, если сумма неуплаченного налога или обязательных платежей не превышает 2000 МРП.

Кроме того, субъектом указанного преступления является должностное лицо организации (руководитель или главный бухгалтер), а так же лица, выполняющие управленческие функции в коммерческой организации, ответственные за ведение бухгалтерского учета и предоставление налоговой отчетности и наделенные правом подписи финансовых, банковских и отчетных документов допустившей уклонение от уплаты налога. Как правило, к уголовной ответственности привлекаются руководители предприятий, но за редким исключением, бывают случаи, когда привлекается главный бухгалтер или иное ответственное лицо предприятия. В каждом конкретном случае, необходимо выяснить степень осведомленности того же бухгалтера о ложности сведений, вносимых им в документы бухгалтерского учета и следовательно налоговой отчетности. Как правило, бухгалтер не контролирует заключение сделок и достоверность полученных от их реализации результатов. Например, исполнительный орган юридического лица, предоставляет в бухгалтерию гражданско-правовой договор, акты выполненных работ (накладные и счета-фактуры). На основании указанных документов бухгалтер производит соответствующую оплату, и в данном случае, нет оснований достоверно утверждать о наличии в действиях бухгалтера прямого умысла, т.к. его действия формируются на основании подлинных документов, имеющих юридическую силу.

Субъективная сторона преступления характеризуется исключительно прямым умыслом. Лицо, совершая действия по уклонению от уплаты налогов, сознает, что вводит в заблуждение налоговые органы государства, при этом, получая возможность не уплачивать налоги, и желает этого.